高级会计师经典复习资料回顾14

第 四 章　长期股权投资与企业合并

　　基本要求：
　　（1）理解和掌握长期股权投资初始成本的确定、后续计量、长期股权投资的处置；
　　（2）理解和掌握同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并在合并日的会计处理原则，以及合并日财务报表的编制方法，对实务中企业合并会计处理的正确性作出合理判断。
　　

第一节　长期股权投资

　　一、长期股权投资的核算内容
　　长期股权投资的核算内容主要包括以下四类：
　　（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资――即对子公司的投资；
　　（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资――即对合营企业的投资；
　　（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资――即对联营企业的投资；
　　（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。
　　【总结】新准则下长期股权投资的核算范围包括：对子公司的投资，对联营企业、合营企业的投资，以及不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资；对于不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允价值能够可靠计量的权益性投资，按交易性金融资产或可供出售金融资产来核算。
　　
　　二、长期股权投资的初始投资成本（初始计量）
　　长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。
　　初始投资成本应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。

　　
　　（一）企业合并形成的长期股权投资
　　企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项，分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长期股权投资的初始投资成本。
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　　【补充内容】企业合并
　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
　　从企业合并的定义看，是否形成企业合并，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。一般情况下，法律主体即为报告主体，但除法律主体以外，报告主体的涵盖范围更广泛一些，还包括从合并财务报告角度，由母公司及其能够实施控制的子公司形成的基于合并财务报告意义的报告主体。
　　1.以合并方式为基础对企业合并的分类

　　
　　注意：只有控股合并才会形成长期股权投资。
　　2.以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类
　　以是否在同一控制下进行企业合并为基础，企业合并可分为同一控制下企业合并和非同一控制下的企业合并。
　　【同一控制下的企业合并】考试用书
　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
　　【非同一控制下的企业合并】
　　参与合并的各方合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
　　
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　　1.同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
　　同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应当按照合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，该初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
　　【例题1】甲公司和乙公司同为某企业集团的子公司，2008年12月5日，甲公司以银行存款600万元，取得乙公司所有者权益的80%。
　　（1）若合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1 000万元

　　借：长期股权投资　　　　　800
　　　　贷：银行存款　　　　　　　600
　　　　　　资本公积―资本溢价　　200
　　（2）若合并日被合并企业的账面所有者权益总额为700万元

　　借：长期股权投资　　　　560
　　　　资本公积――资本溢价 40
　　　　贷：银行存款　　　　　　600
　　如资本公积不足冲减，冲减留存收益
　　2.非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
　　购买方在购买日应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本为购买方付出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。
　　【例题2】甲企业于2009年1月1日支付2000万元，取得乙企业80%的股权，采用成本法核算。假设甲、乙公司不存在关联关系，属于非同一控制下的企业合并。则甲公司投资时的账务处理是：

　　借：长期股权投资??乙企业　2000（公允价值）
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　2000