高级会计师经典复习资料回顾7

第二节　金融资产减值

　　金融资产分为四类：
　　（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；
　　（2）持有至到期投资；
　　（3）贷款和应收款项；
　　（4）可供出售金融资产。
　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不需要计提减值准备，因为其减值已经在公允价值变动中体现出来了。
　　企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产（包括持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产）的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。
　　
　　一、金融资产发生减值的判断
　　企业判断金融资产是否发生减值，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。主要包括下列各项：
　　1.发行方或债务人发生严重财务困难（比如发行方只能偿付利息，本金无法偿付）；
　　2.债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；
　　3.债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；
　　4.债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；考试用书
　　5.因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；
　　6.无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；
　　7. 权益工具发行方经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；
　　8.权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；
　　9.其他表明金融资产发生减值的客观证据。
　二、持有至到期投资、贷款和应收款项减值及其转回的处理　　
　　持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。
　　【提示】持有至到期投资、贷款和应收款项是否减值，比较的是账面价值和未来现金流量的现值。
　　【例题4】2008年末，甲公司应收乙公司货款1000万元，预计在2011年末能收回800万元，其余无法收回。假设折现率为10%，则计提坏账准备如下：

　　预计未来现金流量现值＝800×（1＋10%）^－3＝800×0.7513＝601.04（万元），应收账款账面余额1000万元，应计提坏账准备398.96万元（1000－601.04）。账务处理如下：
　　借：资产减值损失　　398.96
　　　　贷：坏账准备　　　　398.96
　　【提示】短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。
　　【例题5】2007年1月1日A公司支付价款1 000元（含交易费用），从活跃的市场中购入B公司5年期的债券，面值为1 250元，票面利率为4.72%，按年支付利息。本金是最后一次支付。合同约定该债券的发行方在遇到特定情况时可将债券赎回，且不需为提前赎回支付额外的款项。A公司在购买债券时预计发行方不会提前赎回，A公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且计算确定该项债券的实际利率为10%。2008年底B公司发生严重财务困难，A公司预计其所持有的B公司债券的未来现金流量的现值为886元，假定A公司2007年和2008年的利息均已收到。问：2008年底A公司的债券投资是否需计提准备？应计提多少准备？
　　【分析提示】
　　1.2007年1月1日
　　摊余成本＝1000（元）
　　2.2007年12月31日
　　应收利息＝1250×4.72%＝59（元）
　　利息收入＝1000×10%＝100（元）
　　摊余成本＝1000＋（100－59）＝1041（元）
　　3.2008年12月31日
　　应收利息＝59元
　　利息收入＝1041×10%＝104（元）
　　摊余成本＝1041＋（104－59）＝1086（元）
　　未来现金流量现值＝886（元）
　　计提的减值准备＝1 086－886＝200（元）
　　对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。
三、可供出售金融资产减值及其转回的处理
　　可供出售金融资产的公允价值变动计入资本公积，在资产负债表中体现，不影响损益。当发生减值的迹象时，应计提减值准备，计入资产减值损失在利润表中体现。
　　1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。　　
　　借：资产减值损失【按应减记的金额】
　　　　贷：资本公积――其他资本公积【原计入资本公积的累计损失】