经过20多年的发展，我国注税行业已经成为完善市场经济体制、深化税收征管改革、优化纳税服务体系、提高说法遵从度的一支重要的专业化服务的社会力量，是仅次于律师和注册会计师的全国第三大经济鉴证类专业服务行业。然而，由于起步较晚、干扰因素多等原因，这支以税法为根基、以税收为标的、以征纳为对象的专业服务队伍却没有专门法律支撑，致使本该顺利快速发展的注税行业受到影响和制约。因此，加快注册税务师立法，以解决行业法律缺失、明确法律地位、确保科学发展，已迫在眉睫。

一、注税行业在市场经济中的重要作用不可或缺

——注税行业在市场经济体制不断完善中初具规模，成为社会主义市场服务体系和税收征管体制的重要组成部分。

作为社会主义市场经济和税收改革发展的产物，我国注税行业是随着市场经济体制、税收征管体制和纳税服务体系的不断完善而逐步发展起来的。从1992年《税收征收管理法》授权税务代理，到1996年注册税务师资格制度建立，从《注册税务师资格制度暂行规定》出台，到《注册税务师管理暂行办法》颁布，我国注税行业经过试点、清理整顿、脱钩改制、资格确立、规范发展等20多年的发展历程后，进入了快速、健康发展的崭新时期，行业初具规模，综合实力显著增强。据2013年底统计，全国有118402人考取了注册税务师资格，其中在税务师事务所执业的38671人；全行业有税务师事务所5193家、从业人数101853人；全行业营业收入超过131亿元。从行业规模、从业人数和营业收入等指标来看，注税行业已经成为我国第三大经济鉴证类专业服务行业，在社会主义市场服务体系占有重要位置，是一支促进纳税人依法诚信纳税、构建和谐税收环境、推动社会主义税收事业科学发展的不可或缺的专业服务和社会管理力量。

——注税行业在服务社会经济发展、服务纳税人、服务国家税收事业等方面做出了突出贡献。

近10年来，全国注税行业不仅累计为全国2000多万纳税人次和全国税务机关提供了涉税服务，而且服务对象还扩展到税务机关等政府部门和社会团体。税务机关在涉税鉴证、纳税评估、税务稽查、税源调查、纳税人信用评定、“营改增”等工作中，通过政府采购方式借助注册税务师专业服务，成效显著；科技、财政、人保、司法等政府部门，在高新技术企业认定、财政资金支出绩效评价、社保工资总额审计、涉税司法鉴定等工作中，采用注册税务师的专业服务，效果明显。而且在服务范围和内容上都有突破性进展，已经由最初的税务代理事项，扩展到涉税鉴证、税务咨询、纳税筹划、申报准备、税务培训等高端业务领域。尤其是服务纳税人和服务税收事业的效果十分突出。仅2010年至2012年，注册税务师在执行企业所得税汇算清缴涉税鉴证服务中，净调增应纳税额9363亿元。数据充分说明，注册税务师在开展涉税鉴证等专业服务中，不仅维护了纳税人的合法权益，更保护了国家的税收利益，为提高征管质效、降低征纳成本，提高税法遵从、降低税务风险，做出了积极贡献。

——注税行业在市场经济发展中发挥着不可或缺的作用，依法规范注税行业发展，是完善市场经济体制的必然要求。

理论和实践都表明，注税行业的职能作用、执业原则与市场经济的制度要求相契合，其在完善市场经济体制中自然、直接和有效地发挥着不可或缺的职能作用。因此，在完善市场经济体制、全面深化改革的形势下，依法培育和规范注税行业发展，激发活力，有利于延伸政府服务、增强社会自律、完善市场体制，同时也能够预防政府失灵和市场失灵，是加快完善现代市场体系、加快转变政府职能、创新社会治理体制、建设现代税收管理体制极其重要的举措和途径。

契合市场经济是法治经济的特点，注册税务师在坚持依法执业原则中，以税收法律为准绳，用优质高效的服务保证了各项税收法律法规政策的正确贯彻和执行，既维护了国家税法的尊严，又维护了纳税人的合法权益和国家税收利益，在完善市场经济法规体系、优化依法治税环境、提高社会税法遵从度等方面发挥了重要作用。

契合市场经济强调社会信用的要求，注册税务师在坚持诚信经营原则中，以优化专业服务为抓手，用优质高效的服务赢得纳税人、税务机关和社会的信任，为构建和谐的征纳关系、增强纳税人诚信纳税意识，营造优良的社会信用环境，促进社会发展和文明进步做出了积极贡献。

市场经济需要完善的社会管理体系，而注税行业是具有专业化服务能力的社会组织，直接服务于广大纳税人和税务人员，是沟通征纳的桥梁、联系税企的纽带，在创新社会管理、加强社会治理、激发社会活力、构建和谐社会、优化税收环境等方面发挥出不可或缺的作用。

市场经济需要健全的现代税收征管体制，而现代税收征管体制应由三大环节构成，即以政府组织为代表的征税环节、由纳税人组成的纳税环节和以涉税服务组织为主的中介环节。三大环节必须统筹规划、协调发展、缺一不可，发挥合力作用。注税行业作为税收征管链条中的重要环节和深化征管改革、提高征管质效的有生力量，在建立健全现代税收征管体制中更是不可或缺。

国内外的实践都证明，涉税专业服务组织的发展与成熟是现代征管体制的重要标志，是宏观调控和市场调节相结合中不可缺少的环节，具有政府行政管理不可替代的作用。因此，必须加快立法进程，保障注税行业等涉税专业服务组织健康有序发展。

二、注税行业专业化服务的特殊性需要立法保障

注税行业不是一般意义上的市场中介行业，而是具有涉税服务和涉税鉴证双重职能的专业化服务行业，其提供的专业服务直接关系国家税收利益和公共利益，牵扯税收征管运行链条，决定纳税服务质效。从注税行业的职能作用、服务对象、素质要求等方面看，其具有许多区别于一般性服务行业的特殊性，要求注册税务师执业需要具备特殊信誉和特殊技能。因此，需要设置一定的资质和市场准入条件，以确保注税行业健康发展和涉税服务市场规范运行。

——涉税专业化服务直接关系公共利益和社会公信力，要求注册税务师执业需要具备特殊信誉，应立法设定市场准入。

税收问题直接关系到国家安全、社会稳定，更关系到党的执政地位，既是经济问题，更是宪法关系领域的政治问题。与此相呼应，涉税专业服务尤其是涉税鉴证业务，直接关系到国家税收利益和纳税人的公众利益，政策性强，质量要求高，要求从事这项业务的人员和机构必须具备特殊信誉，严格依法、守信，秉持独立、公正，以确保税法严肃性和行业公信力。因此，对涉税服务市场必须加强事前、事中和事后的行政监督与管理，而有效的监管依赖于法律法规的完善。通过立法，明确注册税务师及其税务师事务所的法律地位、准入条件和执业资质等，是扎紧篱笆墙、开正门堵邪门、防范于未然最有效的监管。

众所周知，我国政府对于经济鉴证类业务一直实行市场准入，规定经济鉴证业务只有经济鉴证类专业服务机构承担。由注册税务师组成的税务师事务所属于经济鉴证类专业服务机构，这在2000年脱钩改制前就得到政府认可；脱钩改制后，政府依旧对其按照经济鉴证类专业服务的性质进行管理。有鉴于此，国家税务管理部门在放开涉税服务业务的同时，也明确规定：涉税鉴证业务只有具备注册税务师执业资质、纳入行业监管的注册税务师及其税务师事务所才能承担。其他服务机构如果从事涉税鉴证业务，必须具备注册税务师执业资质，成立税务师事务所，纳入税务机关和注册税务师行业监督管理。这种对涉税专业服务业务实行分类管理、放管结合、宽严相济的做法，既符合依法治国国策和国家法规政策，又适应依法治税要求和涉税专业服市场实际需要，也得到其他专业服务行业的认可，形成了社会共识。国际“四大”会计公司和注会行业前10家内地大型会计师事务所都成立了各自的税务师事务所，专司涉税鉴证和涉税服务业务。社会上一些税务咨询、税务筹划公司等也纷纷易名更张，纳入注税行业管理。因此，实事求是地认识和对待注税行业及涉税专业服务组织，对涉税专业服务市场实行放管结合、宽严相济的分类管理，对确保注税行业健康发展、税收事业兴旺发达、市场经济健全完善是极其必要的正确选择。

——涉税服务是一个独立的专业领域，要求注册税务师执业必须具备特殊技能，应借鉴注册会计师、律师的法律管理原则，实行执业资质管理制度。

涉税专业服务是一个独立的专业领域，既不同于注册会计师，也不同于律师。三个行业的主要区别在于确定重要性的标准不同：注册会计师强调经营决策有用性，律师强调法律秩序运行有用性，注册税务师强调税收征纳运行的合法性。

与注册会计师比。注册会计师的财务报表鉴证，解决的是经营决策有用性问题，属于民法领域的私法问题。注册税务师的鉴证业务和咨询业务，解决的是税收征纳运行的合法性问题（执法秩序、纳税秩序、救济秩序），属于宪法、行政法领域的公法问题。注册税务师与注册会计师的执业技术，都具备一个共同特点——计量属性的技术特点。二者在技术上的不同点主要表现在证明技术上：一是证明标准不同，注册会计师适用民法的高度盖然标准，注册税务师适用行政法和刑法的确信无疑标准；二是行为结果评价内容不同，注册会计师主要是关注会计处理行为的合理性评价，注册税务师主要关注税务处理行为的合法性。

与律师比。律师的法律服务，解决的是法律秩序运行有用性问题，注册税务师的涉税专业服务，解决的是税收法律秩序运行有用性问题。注册税务师与律师的共同点，主要是纳税争议处理程序相同。二者的不同点：一是纳税争议事项以外的其他税务事项，律师较少提供服务，如税务登记、税务申报、税款征收等有关的涉税鉴证业务；二是税法相对于其他法律最大的技术特点是计量属性。在税收争议以外的行政诉讼和刑事诉讼当中，计量属性的技术特点并不突出。这是在技术方法上区别律师执业技术的一个重要特征。

同时还要看到，涉税鉴证等涉税专业服务政策性极强、事项复杂、风险大，专业性要求高。精通税法和税收知识并能依法解决涉税问题，是对注册税务师的根本要求。同时，作为一个合格的执业注册税务师，还要熟知和掌握会计知识、法律知识、国际法知识、企业经营管理知识等。因此，对于涉税鉴证等涉税专业服务，注册税务师及其税务师事务所具有得天独厚的优势，其他非专业人员和机构是难以胜任和替代的。

鉴于涉税服务是一个独立的专业领域，必须具备特殊技能，鉴于注册税务师与注册会计师、律师的执业技术特点的相近性和执业专业特点的独立性，在市场监管上应当借鉴注册会计师、律师的法律管理原则，在立法中进一步明确税务师事务所设立审批制度和执业人员执业准入制度。

——注税行业服务的“特质性”要求依法加强行业监管，不能放任自流。

与一般性的市场服务行业相比，注税行业的服务具有突出的“特质性”，主要体现在涉税专业服务有其特殊的服务质量标准。一般性的市场服务通常只涉及私人利益，很少涉及公共利益，因而需求者的受益程度与服务质量正相关，即服务质量越高，受益者受益越大。这样，需求者的偏好往往是高质量服务。而税收所体现的是政府与私人之间的公共债权——债务关系，涉税专业服务不仅涉及私人利益，更多的是涉及公共利益（国家税收利益）。由于缴纳税款是公民的法定义务和纳税人对政府的一种无偿给付，降低了纳税人实际可支配收益，因而涉税专业服务需求者（纳税人）的受益程度与涉税专业服务质量的高低通常不具有直接、确定关联性。在缺乏有效管理的条件下，涉税专业服务市场可能会形成“恶性供求”。涉税专业服务的质量标准是以服务的合法性为判定标准，高质量的涉税专业服务是以遵从税法为前提的服务，给纳税人带来的收益可能是直接的，也可能是体现在减少涉税风险上。低质量的服务就是违反税法规定提供的服务。由于违法成本较低，纳税人的受益程度往往会与涉税专业服务的质量负相关。这种低质量的服务可能导致纳税人得到更多的利益。此时纳税人可能会进行“逆向选择”，谁能让我少缴税款，我就选择谁，即选择低质量的涉税专业服务。在税收监督管理较弱的环境中，部分纳税人会倾向于寻求偷税、骗税等“违法性服务”；在税收监督管理较强的环境中，纳税人会倾向于寻求避税等“脱法性服务”。因此，在世界各国的涉税专业服务领域，通常都存在着严重的“市场失灵”现象。所以，要充分认识注税行业管理具有不同于一般性市场服务行业管理的特殊性。在一般性市场服务行业管理中，政府主要是站在需求者的立场上，监管供给者，目的是维护需求者的利益。而在注税行业管理中，政府不仅要监管供给者（注册税务师及其税务师事务所），还要监管需求者（纳税人），目的是维护国家的税收利益。在实践中，这种情形无疑加大了对注税行业的监督管理难度。只有通过行业立法加强行政监管、限权确权，才能从根本上解决这一问题。

同时还要看到注税行业肩负着“双服务、双维护”重任的特殊性。注税行业既服务纳税人，维护其合法权益；又服务税务机关，维护国家税收利益，而其服务的标的物是国家税收，目标是保障纳税人合理办税、依法纳税，保障国家税收应收尽收。在这种执业环境中，注册税务师要做到客观、公正，不偏不倚，唯一的标准就是税法，严格依法办事、依法执业、依法代理、依法服务。所以，注册税务师对正确执行税法、保障国家税收收入有着直接和明显的影响，关系到国家财政命脉和税法尊严。因此，不能把市场化等同于“自由化”，不能听任行业内的“无序竞争”和社会各类主体的“自由进出”，更不能把放开行政许可理解为“脱法许可”。加快注税行业立法，对于维护市场经济秩序、规范涉税专业服务行为、优化涉税服务专业环境，十分必要和迫切。

三、注税行业现状和涉税服务市场不断发展迫切需要行业立法

——涉税服务市场竞争无序，亟待通过立法加强行政监管。

由于缺乏专门法律约束，涉税服务市场无序竞争现象日趋严重。除注册税务师、律师、注册会计师参与涉税服务外，还出现了所谓的注册管理税务师、税务咨询师、税务筹划师、税收风险评估师等，更有名目繁多的各种代理公司、财务公司纷纷参与涉税服务市场竞争，导致鱼龙混杂，“非正规手段”抢市场、行业之间抢业务、机构之间抢客户等无序、恶性竞争频繁发生，甚至低质、脱法、违法服务，不仅给行业发展和市场发育造成严重伤害，也严重影响税收征管质量的提高。由于注税行业监管法律层级较低，使得监管手段和措施单一，监管效果弱化。只有通过行业专门立法，才能解决处罚种类、处罚主体等监管弱化、缺位问题，保障行业和市场健康有序发展。

——纳税人数量增加和税制趋向复杂对涉税专业服务提出更高要求，必须加快立法，确保行业健康发展。

截止2013年底，全国企业纳税人近7000万户，其中办理税务登记的3798万户，且每年仍以10%的速度在增长。目前，我国有近4000万个人所得税纳税人，其中，工薪阶层代扣代缴个人所得税的有3000多万人，年收入12万元以上的自主申报的个人所得税纳税人有500多万人。2016年我国将基本完成个人所得税由分类税制向综合与分类相结合税制的转变。如果与90%的纳税人选择税务代理的美国（美国有自主申报的个人所得税纳税人1.4亿人，占美国3.1亿人口的45%，其中90%选择税务代理）类比，我国这项改革完成后，将增加2亿多人（按7亿城市人口的45%计算，）的涉税服务需求主体。同时，我国现行税法体系纷繁复杂，税收政策变动频繁，是亚太区税收体系最为复杂的地区之一。我国现有18个税种，除税制改革的因素外，每年仅财政部和国家税务总局出台的税收政策性文件就达200多个；《企业所得税法》2008年颁布以来，补充的政策性文件就多达260余个。在这样的环境中，单纯依靠纳税人自行掌握税法和正确履行纳税义务，显然难以应付复杂多变的税收事宜。另外，我国纳税人的税法遵从水平较低，导致税收流失额远高于发达国家水平。加快注税行业立法进程，明确注税行业的法律主体地位，使其在社会上“明正、言顺”的规范、健康发展，既是注税行业发展的根本出路，又是应对税制趋向复杂、税收管理应接不暇的最佳选择。

——缺乏法律保障，对注税行业发展有重大影响。

截止目前，取得资格的注册税务师和行业内其他从业人员已达20多万人，已参加注册税务师资格考试且通过一门至四门考试课目（3年有效期内）的人员也达12万多人。作为市场体系的重要组成部分，注税行业的运行和发展应有法可依、有法必依；同时，注税行业也需要法律来保证其规范、健康发展。然而，目前注税行业没有专门立法，在设立、运行和监管过程中的主要依据是部门规章，层级较低，而其相对法律而言更加多变，极易出现相互矛盾现象，从而使注税行业的发展受到严重影响，涉税服务市场无序竞争局面很难得到有效治理。由于没有专门法律法规支撑，国务院已把注册税务师资格由执业准入类改为水平评价类，对行业的业务开展、队伍建设都会产生重大影响。

——党和政府的重视和国务院文件为行业立法提供了重要依据。

党和国家领导人对注税行业的发展非常重视。2013年，经习近平同志圈阅，中组部批准成立了中国注册税务师行业党委。这是继注册会计师行业之后，由中组部批准成立的第二家行业党委，既充分体现了党和国家领导人对注税行业的关怀、重视和肯定，又说明注税行业在国家政治生活中与注册会计师、律师的地位相同。中央组织部对注税行业发展和党建工作非常重视，最近在《组工通讯》上专题印发了《注册税务师行业党建工作全面推进》的做法和经验。

特别是今年以来，国务院连续发布多个文件，把税务师事务所与会计师事务所、律师事务所等专业服务组织相提并论，要求税务师事务所依法对企业纳税情况的真实性合法性进行鉴证，充分说明了注册税务师与注册会计师、律师一样，在促进市场公平竞争、维护市场正常秩序中具有重要地位和作用。6月4日，《国务院关于促进市场公平竞争维护市场正常秩序的若干意见》（国发〔2014〕20号）提出，“发挥市场专业化服务组织的监督作用，支持会计师事务所、税务师事务所、律师事务所、资产评估机构等依法对企业财务、纳税情况、资本验资、交易行为等真实性合法性进行鉴证，依法对上市公司信息披露进行核查把关。” 7月23日国务院常务会议通过的《企业信息公示暂行条例》提出：“工商行政管理部门抽查企业公示的信息，可以委托会计师事务所、税务师事务所、律师事务所等专业机构开展相关工作，并依法利用其他政府部门作出的检查、核查结果或者专业机构作出的专业结论。” 7月28日，《国务院关于加快发展生产性服务业促进产业结构调整升级的指导意见》（国发〔2014〕26号）要求，“积极发展资产评估、会计、审计、税务、勘察设计、工程咨询等专业咨询服务。”国务院的这些最新文件，既对税务师事务所等市场专业化服务组织的社会监督作用给予了充分肯定，又提出了更新更高的任务要求。注税行业应以国务院文件为依据，以推动《注册税务师条例》出台为契机，加快行业立法进程。

四、国外同行业监管模式和立法经验值得借鉴

——国外税收中介服务行业监管模式与立法趋势。

世界经合组织研究报告将各国税收中介服务的监管模式大致分成两种类型：一种是以日本为代表，国家以立法形式赋予税收中介服务人员（即税理士）专属资格，服务人员因此需向税务机关办理登记注册手续。类似的还有韩国、德国等。另一种是以英国为代表，以国内职业团体的行业自律作为最主要的管理手段。美国、澳大利亚等国家和地区大都介于两者之间。

澳大利亚2009年修改了《税务代理服务法案》，对税务代理服务人提出了登记注册和资质管控规定；美国2011年修订了《纳税代理执业规则》，首次要求提供申报表编制代理服务的人员进行登记、强制赋码和资格考试、后续教育等要求。英国也开始提出了税务代理人分类管理、登记注册的设想。综上可见，强化税收中介服务立法、将税收中介服务纳入税务部门的专属化管理体系，已成为国际社会所倡导的一个发展趋势。

——国外审计与税务分业经营模式发展趋势。

随着会计师混业经营模式在审计师独立性风险上的弊端频现，强制性的分业经营模式开始成为各国行政监管手段。2002年，为了避免“安然事件”审计丑闻的再度发生，美国国会参众两院通过《萨班斯•奥克斯利法案》，禁止会计师事务所为其审计的客户提供包括税务咨询在内的非审计服务。欧盟委员会今年6月16日通过法律，明确“禁止会计师事务所同时向客户提供审计业务和咨询、税务筹划等非审计业务”。会计师审计业务与税务等非审计业务的分离，已成为世界各国确保审计公信力的重要选择。

——国外经验给我们的启示。

国际经验证明，涉税服务行业必须纳入法律法规的管理。鉴于税制与经济环境日趋复杂、涉税服务市场竞争无序，以及涉税服务的“特质性”和注税行业专业的不可替代性，为了建立起符合我国国情，与我国法律体系、市场环境和税收监管水平相适应的有中国特色的注税行业监管模式与法律体系，经有关专家和业内人士论证，建议跟进国际趋势，以学习借鉴日韩经验为主，加快注税行业立法，明确涉税专业服务市场准入制，赋予注册税务师及其税务师事务所专属资格。

日本的监管模式和涉税服务法律制度对涉税服务市场发挥了有效的保护与约束作用。一方面促进了税理士行业的蓬勃发展，培养了大批税务专业人才；另一方面大批的税务专业人才利用其专业优势，维护国家税收利益和纳税人权益，创造出国家和纳税人双赢的局面。同时，由于建立了税理士专门的法定业务，与注册会计师、律师等不重合，市场竞争有序，有效避免了税理士因生存压力违反执业道德、恶意降价、金钱拉拢等行为的发生。这些做法值得我国借鉴。

注税行业发展进入关键时期，加快立法，确保涉税服务市场发展和稳定，确保税法的正确执行，确保市场经济秩序，是理应，更是法应，既势在必行，又迫在眉睫!